PL 2.646/2020 - Permite a criação de debêntures de infraestrutura - Expansão segundo o princípio do desenvolvimento sustentável - Investimentos para combater a crise COVID-19 - Demanda permanente do setor produtivo por investimento em infraestrutura - Apoio da CNI.

Programas de conformidade tributária e aduaneira no âmbito da Receita Federal do Brasil. Devedor contumaz. Fruição de benefícios fiscais. Iniciativa sem impedimentos jurídicos, mas com sugestão de aperfeiçoamentos. Possibilidade de apoio.

I- Contexto

1- Trata-se de análise jurídica do Projeto de Lei (PL) 15/24, que objetiva criar programas de conformidade tributária e aduaneira no âmbito da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil (RFB), bem como dispor sobre o devedor contumaz e as condições para fruição de benefícios fiscais.

2- Confira-se a síntese da proposta apresentada:

a) institui os seguintes programas de conformidade tributária e aduaneira: (i) Programa de Conformidade Cooperativa Fiscal (Confia); (ii) Programa de Estímulo à Conformidade Tributária (Sintonia); e (iii) Programa Brasileiro de Operador Econômico Autorizado (OEA);

b) as pessoas jurídicas que possuam estrutura de governança corporativa tributária ou possuam sistema de conformidade tributária poderão aderir ao Confia e sua adesão será fundamentada em critérios quantitativos, como o ativo patrimonial, controle acionário e critérios qualitativos, como o histórico de conformidade fiscal, perfil de litígio, estrutura de controle interno em vigor;

c) o contribuinte deverá revisar seus sistemas e procedimentos internos que impactam negativamente o sistema de gestão de riscos tributários ou a eficiência operacional da RFB e regularizar as inconsistências identificadas pela Receita Federal;

d) a Secretaria Especial da RFB poderá estabelecer processos próprios, com previsão de diálogo entre as partes, podendo solicitar a revelação de atos, negócios ou operações com relevância fiscal, planejadas ou implementadas pelo contribuinte;

e) o Sintonia é um programa que concede benefícios aos contribuintes classificados com base em critérios, tais como: (i) à regularidade cadastral; (ii) à regularidade no recolhimento dos tributos devidos; (iii) ao cumprimento tempestivo das obrigações acessórias; e (iv) à exatidão das informações prestadas nas declarações e nas escriturações;

f) os contribuintes poderão receber prioridade na análise de pedidos de restituição, ressarcimento ou reembolso de tributos administrados pela RFB, prioridade na prestação de serviços de atendimento presencial ou virtual e em seminários, capacitações e fóruns consultivos.

g) o OEA é um programa de participação voluntária com o objetivo de fortalecer a segurança da cadeia de suprimentos internacional e estimular o cumprimento da legislação tributária e aduaneira;

h) a RFB estabelecerá os critérios, modalidades, níveis de certificação, medidas de facilitação de comércio aplicáveis e os intervenientes em operações de comércio exterior passíveis de certificação;

i) cria Selos para os contribuintes dentro dos programas acima, sendo que os detentores dos selos farão jus aos seguintes benefícios: (i) bônus de adimplência fiscal, correspondente ao desconto de 1% no pagamento à vista da CSLL até a data de vencimento; (ii) vedação ao registro ou à averbação de arrolamento de bens e direitos em órgãos de registro, exceto nos casos de preparação de proposição de medida cautelar fiscal; (iii) preferência de contratação, como critério de desempate em processos licitatórios; e (iv) priorização de demandas ou pedidos perante a administração tributária federal;

j) será considerado devedor contumaz o sujeito passivo que incidir em quaisquer das seguintes hipóteses: (i) - possuir créditos tributários sem garantias idôneas, inscritos ou não em dívida ativa da União, em âmbito administrativo ou judicial, em montante acima de R$ 15 milhões e correspondente a mais de 100% do patrimônio conhecido; (ii) possuir créditos tributários federais inscritos em dívida ativa da União, de valor igual ou superior a R$ 15 milhões, em situação irregular por período igual ou superior a um ano; e (iii) for parte relacionada de pessoa jurídica baixada ou declarada inapta nos últimos cinco anos, com créditos tributários irregular cujo montante totalize valor igual ou superior a R$ 15 milhões.

3- Na justificativa oferecida assinala-se que a observância aos princípios da boa-fé e da colaboração mútua, que devem pautar a relação entre a administração tributária e o contribuinte, bem como a atuação cooperativa no cumprimento das obrigações tributárias e aduaneiras vem pautando a RFB, a qual tem adotado providências que visam ao efetivo pagamento do crédito tributário, por meio de práticas que incluem o fornecimento de orientações ao contribuinte e a simplificação de procedimentos, de forma a evitar litígios.

II- Análise

4- Não há impedimentos jurídicos formais ao projeto, que atende aos termos do disposto no art. 61 da Constituição Federal.

5- A propositura tem curso em ambiente parlamentar adequado, Congresso Nacional, e está submetida ao processo legislativo pertinente à mudança/alteração pretendida, pois compete à União legislar nessa matéria, nos termos dos arts. 22, inciso I, 24, inciso I, e 146-A (parte final), todos da Carta da República, e art. 4º da Emenda Constitucional 109/2021.

6- Quanto ao mérito, percebe-se que a proposta ora em exame pretende criar programas de conformidade tributária e aduaneira no âmbito da RFB e tratar da figura do devedor contumaz e das condições para fruição de benefícios fiscais.

7- Em linhas gerais, o projeto é louvável, pois promover mudanças na relação entre o Fisco Federal e o Contribuinte, pois essas estão em linha com as diretrizes da OCDE, a qual recomenda a adoção de práticas da cognominada conformidade fiscal cooperativa (co-operative compliance).

8- Sob essa nova modelagem, a relação tributária ganha aspectos regulatórios, de modo que o Fisco deve adotar uma postura franca e dialógica, a fim de criar no contribuinte um nível de confiança na administração fiscal e no sistema tributário que o conduza a realizar o adimplemento do tributo na forma, tempo e montante estipulados em lei, bem como a expectativa de que eventuais dispêndios para quitação de exação ou informações fiscais fornecidas ao Fisco, caso estejam equivocadas, não darão azo a uma punição direta do contribuinte.

9- Acerca dessa sistemática, vale ser transcrita consideração que fizemos em recente trabalho acadêmico:

Esse sistema de compliance é baseado em três pilares: a) igualdade (equality before the law), postulado pelo qual o Fisco deve se pautar pela transparência recíproca, entendimento e confiança, a fim de conferir tratamento isonômico a todos os contribuintes; b) espírito da lei (spitir of law), diretriz a se seguida pelos contribuintes para que eles estejam aderentes às normas tributárias, evitando-se assim movimentos elisivos ou evasivos sob a ótica fiscal; e c) gerenciamento de riscos para a conformidade (compliance risk management), abordagem em que o constrangimento legal somente é levado a efeito pela autoridade tributária se houver necessidade. Em relação a esse último sustentáculo, é possível entender que a gestão de risco engloba também uma supervisão da litigiosidade em matéria tributária, de modo que apenas se deve discutir pelo processo em último caso.

10- Não obstante, como o texto apresentado é segmentado conforme o tema tratado, igual divisão se adota para fins de exame.

11- As disposições preliminares constam do art. 1º, que tratam dos desígnios da propositura, que foram acima mencionados, cabendo destaque para a positivação do que se compreende como conformidade tributária e aduaneira, que seria “cumprimento das obrigações tributárias e aduaneiras, principais e acessórias, e o fortalecimento da segurança da cadeia de suprimentos internacional”. Essa definição não aparenta conter impropriedades jurídicas e se alinha à ideia geral de conformidade (compliance) na seara regulatória, em que o comportamento do agente regulado é dirigido ao cumprimento do preceito normativo, possibilitando o abandono, em alguma medida, do constrangimento legal (enforcement).

12- Os arts. 2º a 12 regulamentam o Confia, discorrendo sobre o referido programa, princípios norteadores, deveres da RFB e dos contribuintes, processos passíveis de serem estabelecidos e critérios para adesão e exclusão do contribuinte.

12.1- Vale ressaltar, contudo, que o Confia já possui tratamento em âmbito infralegal e encontra-se em fase de desenvolvimento, conforme já tivemos a oportunidade de pontuar no já citado trabalho acadêmico de nossa autoria, mais precisamente em trecho no qual tratamos de mecanismos mais eficientes e eficazes para o recebimento de créditos tributários:

Outro exemplo é a Portaria RFB nº 28/2021, que instituiu o Comitê Gestor responsável pela definição das diretrizes para a criação e o funcionamento do Programa de Conformidade Cooperativa Fiscal – Confia, com o intuito de melhorar o relacionamento entre o Fisco federal e os contribuintes calcado nos ideais de colaboração, confiança e transparência entre os sujeitos do liame jurídico-tributário, bem como de prevenção de comportamentos em desconformidade com as normas que tratam de obrigações principais e acessórias de natureza tributária e fiscal. Dentre as competências do referido órgão gestor (art. 3º), destacam-se a de: i) fixar as diretrizes e as políticas gerais do Programa Confia, sempre em linha aos desígnios estratégicos institucionais da autoridade tributária federal; ii) propor ao Secretário da RFB a edição de atos normativos relativos ao modelo do referido programa de conformidade, ao Código de Boas Práticas Tributárias (CBPT), e às diretrizes para o Marco de Controle Fiscal (MCF); e iii) aprovar o processo de trabalho para execução operacional do Confia.

Foram editados, desde então, normativos infralegais para a criação do “Fórum de Diálogo” (Portaria RFB nº 71/2021), com o fim de servir de meio comunicacional permanente entre o órgão tributário federal e os contribuintes participantes do citado programa, e do Centro Nacional do Programa de Conformidade Cooperativa Fiscal – Centro Confia (Portaria RFB nº 209/2022), responsável pela coordenação e gestão administrativas das atividades desenvolvidas no espectro do Programa Confia, bem como para permitir a realização do teste de procedimentos (Portaria RFB nº 210/2022) visando a aperfeiçoar o relacionamento cooperativo entre o órgão fazendário federal e as empresas participantes do Fórum de Diálogo, e a testar os processos de trabalho em formato cooperativo, nos termos delineados pelos membros do fórum em comento, no que toca à renovação das certidões de que tratam os arts. 205 e 206 do CTN, bem como aos exames de questões fiscais de iniciativa do Fisco federal ou do contribuinte.

A arquitetura desse novo projeto, que é calcada na análise histórico-comportamental dos contribuintes de aderência à legislação tributária e no conhecimento pela RFB das estruturas e dos processos de controle internos dos sujeitos passivos, passará por cinco etapas, como explica Antonio Roberto Martins:

De acordo com as informações disponíveis sobre o programa, no site da RFB, na fase de alinhamento, grupos de trabalho formados por representantes da RFB e do setor manufatureiro, traçaram os objetivos do programa com base no interesse da RFB e das grandes empresas. Em seguida, iniciou-se a fase de desenho, que visa a construção de um modelo de conformidade cooperativa baseado nas diretrizes da OCDE e nas melhores práticas internacionais. Na terceira fase, a de teste, o modelo concebido anteriormente será usado em um pequeno grupo de contribuintes voluntários, através de um projeto-piloto para validá-lo e melhorá-lo. Na quarta etapa, a de implementação, o programa de conformidade cooperativa será inicialmente implementado para um pequeno grupo de contribuintes interessados. E, por fim, na quinta etapa, a de expansão, o programa envolverá gradativamente um número maior de contribuintes que queiram participar, dependendo da capacidade operacional.

Não obstante, esse grande projeto da RFB ainda se encontra em desenvolvimento, tendo sido cumprida de forma integral tão somente a primeira fase, e sem notícias de maiores avanços desde novembro de 2022, data em que ocorreu a última reunião do Fórum de Diálogo, conforme consta de sítios eletrônicos oficiais que trazem informações sobre o Programa Confia. Em que pese algumas críticas quanto à timidez das medidas fazendárias e à impossibilidade de essas abarcarem a plêiade de possíveis circunstâncias envolvendo o Fisco e o contribuinte e nas quais a cooperação tributária se faria interessante, as tentativas de se estabelecer um novo contexto na relação tributário-fiscal, em especial quando se consideram os ditames do art. 7º da recém aprovada Lei nº 14.689/2023, aumentam as expectativas de que a futura implementação do programa gere a redução da quantidade de contendas administrativas em matéria tributária.

12.2- Conferir um tratamento legal para a matéria, ao nosso sentir, atende ao primado da legalidade (arts. 5º, caput e inciso II, e 150, inciso I, CF) é adequado e confere maior segurança jurídica aos contribuintes.

12.3- Interessante ainda notar ainda a cautela tida com a aplicação de eventuais multas, que somente ocorreria caso frustradas as tratativas entre as partes da relação jurídico tributária. Essa estratégia releva a adoção de uma moderação sancionatória e contempla a ideia de responsividade tributária e nos parece adequada, bem como alinhada às práticas adotadas pelas Administrações Tributárias dos países membros da OCDE.

12.4- Ademais, são garantidos um procedimento próprio e o direito à ampla defesa e ao contraditório em caso de exclusão do Confia (art. 11, §§ 2º a 4º), em plena sintomia com o previsto no art. 5º, inciso LV, da Lei Fundamental.

12.5- Embora não se vislumbrem obstes jurídicos no regramento legal pretendido, parece-nos interessante o aprimoramento do disposto no inciso II do art. 5º do projeto, a fim de que a renovação não parece um serviço da RFB que seria ofertado apenas aos contribuintes que aderirem ao Confia.

12.6- Dessa forma, é interessante que se indique a propositura de emenda para modificação do texto atual:

Art. 5º Compete à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil do Ministério da Fazenda oferecer serviços diferenciados aos contribuintes que aderirem ao Confia, adequados a cada perfil, que poderão incluir:

(...)

II - renovação prioritária e célere da Certidão Negativa de Débitos relativos a Créditos Tributários Federais e à Dívida Ativa da União - CND ou da Certidão Positiva com Efeitos de Negativa de Débitos relativos a Créditos Tributários Federais e à Dívida Ativa da União - CPEND; e

13- Os arts. 13 e 14 tratam do Sintonia, programa que pretende estimular o cumprimento das obrigações tributárias e aduaneiras por meio da concessão de benefícios aos contribuintes com maior nível de conformidade. As ponderações gerais feitas acima para o Confia são válidas para o Sintonia.

14- Os arts. 15 a 21 disciplina em âmbito legal o Programa OEA, que, do mesmo modo que o Confia, já se encontra regulamentado na seara infralegal por intermédio da Instrução Normativa RFB 2.154/2023. Alçar o trato do assunto ao nível legal é salutar, conforme apontado anteriormente na situação do Confia.

14.1- Além disso, cremos que a normatização almejada replica algumas das regras infralegais já estabelecidas pela RFB, conforme se depreende da leitura dos arts. 3º, inciso VI, 28 a 31 e 44, todos da Instrução Normativa RFB 2.154/2023. No mais, não aparentam conter qualquer óbice jurídico-material os enunciados normativos da proposta apresentada.

15- Os art. 22 a 29 contemplam previsões sobre os selos de conformidade, tratando de suas espécies, benefícios possíveis e causas para o cancelamento de ofício dos selões concedidos.

15.1- Quanto a esses dispositivos, parece-nos mais relevante os possíveis benefícios decorrentes da concessão dos selos referente ao Confia e ao Sintonia, as quais sejam:

⦁    fruição do bônus de adimplência fiscal, correspondente ao desconto de um por cento no pagamento à vista do valor devido da CSLL até a data de vencimento;

⦁    vedação ao registro ou à averbação de arrolamento de bens e direitos em órgãos de registro, exceto nos casos de preparação de proposição de medida cautelar fiscal;

⦁    preferência de contratação, como critério de desempate em processos licitatórios, respeitada a preferência das microempresas e empresas de pequeno porte prevista no art. 44 da Lei Complementar 123/06; e

⦁    priorização de demandas ou pedidos efetuados perante a administração tributária federal, respeitadas as demais prioridades definidas na legislação.

15.2- Não existem propriamente vícios materiais de constitucionalidade nas benesses passiveis de concessão, no entanto é preciso ponderar que o denominado “bônus de adimplência fiscal” pode gerar vantagem competitiva às empresas detentoras dos selos e, em casos extremos, dificultar de alguma maneira o ingresso de novos agentes em mercados mais concentrados ou com margens financeiras de operação muito rígidas e curtas.

15.3- Noutro giro, merece destaque a previsão do art. 28, que reforça a importância do Confia ao reservar aos contribuintes admitidos nesse programa os benefícios mais relevantes do Sintonia, reforçando assim o caráter responsivo da modelagem normativo-regulatório pretendida.

16- Os arts. 30 a 40 regulamentam a figura do devedor contumaz no campo federal, trazendo as hipóteses para a sua caracterização e procedimento administrativo próprio para o reconhecimento pela RFB ou pela PGFN de causa para inclusão de contribuinte no Cadastro Fiscal de Devedores Contumazes.

16.1- Essa temática já foi objeto de exame nosso em outras oportunidades:

O ponto preliminar que convém destacar é o caráter polissêmico da expressão "devedor contumaz".  A expressão vem sendo utilizada tanto para designar aquele que se vale do inadimplemento tributário como elemento de maximização dos resultados, para designar aquele que aufere vantagem competitiva ou concorrencial em decorrência de sua desconformidade tributária e, ainda, para o "grande devedor".  Mais que uma expressão com diversos sentidos, são dimensões e perspectivas distintas derivadas de um núcleo comum.

O projeto em questão trata da relação fisco-contribuinte.  Há outros que tratam das relações entre competidores quando um deles se vale da não conformidade tributária como vantagem competitiva.  É importante ter essas diferenças em mente, pois se na cobrança o Estado não pode se valer das chamadas sanções políticas, nas questões concorrenciais as respostas do Estado precisam ser mais breves, evitando lesões irreparáveis.

16.2- Nesse particular, embora seja boa a intenção da proposta, nos parece que a conceituação pretendida deixa de levar em consideração o entendimento doutrinário de que a conduta contumaz deve levar em consideração três elementos volitivos, que seriam a inadimplência sistemática, substancial e injustificada do devedor. Como se verifica do art. 30, incisos I a III, não é tido em conta se eventual impontualidade do sujeito passivo, ainda que expressiva e reiterada, é conduta volitiva ou não.

16.3- Isso poderia conduzir alguns contribuintes a serem enquadrados como devedores recalcitrantes sem que houvesse justa causa para tanto, levando a uma aplicação desarrazoada e desproporcional de todas as medidas previstas nos arts. 32 e seguintes, o que certamente não é de interesse da base industrial.

16.4- Ademais, a possibilidade de dívidas de empresa de um conglomerado econômico repercutirem em outra pessoa jurídica a ponto de caracterizá-la como uma devedora contumaz nos parece desarrazoado, pois poderá colocar em risco a própria continuidade das atividades empresariais desenvolvidas.

17- Os arts. 41 e 42 tratam de condições para as pessoas jurídicas fruírem de benefícios fiscais, impondo deveres informacionais quanto aos incentivos, renúncias, benefícios ou imunidades usufruídas, bem como o valor do crédito tributário correspondente. Além disso, são previstas condições gerais para gozo de qualquer benesse fiscal e sanções pecuniárias em caso de descumprimento da nova obrigação ambicionada.

17.1- Não se verificam impedimentos jurídicos a esse ponto da proposta, contudo é preciso atenção quanto à futura regulação pela RFB, na medida em que as condicionantes a serem impostas não podem extrapolar a competência da União (v.g.: exigência de informações quanto a benefícios fiscais estaduais, distritais ou municipais).

17.2- Sob o prisma da conveniência, é preciso esclarecer que a medida serviria para abastecer o banco de dados que será utilizado para fins de controle e divulgação dos benefícios fiscais concedidos, nos moldes do art. 198, § 3º, inciso IV, do Código Tributário Nacional.

17.3- A pretensão de se possibilitar a identificação das pessoas jurídicas beneficiárias de isenções e incentivos tributários, embora esteja em consonância com o decidido pelo STF na ADI 2.859/DF, já foi objeto de exame nosso, tendo-se registrado a possível inconveniência de mudança nesse sentido:

Regra semelhante é a prevista no artigo 31, que possibilita à Administração Tributária de cada Ente Federado de divulgar a identidade de contribuinte beneficiado por ato de renúncia de receita de que trata o artigo 14 da LRF, bem como o valor do benefício concedido e efetivamente utilizado, com suas condições, obrigações e prazos.

É preciso destacar que dispositivo nesse sentido, em que pese gere maior transparência, tem o condão de implicar em uma exposição exacerbada de empresas do setor industrial, que comumente são beneficiarias de concessão ou de ampliação de incentivo ou de benefício de natureza tributária da qual decorra renúncia de receita.

III - Conclusão

18- Diante da brevidade inerente à urgência solicitada, conclui-se que não existem óbices jurídicos ao PL 15/24, que, ressalvado o capítulo atinente à figura do devedor contumaz, poderá receber apoio.

-------

Pedro Henrique Braz Siqueira é advogado da CNI